Einkommensteuer (Erbfall - Überblick)

 

1. Einführung

Ein Erbfall löst unmittelbar kein Einkommensteuer aus.

Bei der Vererbung eines Betriebes handelt es sich um einen unentgeltlichen Übergang im Sinne des § 6 Abs. 3 EStG mit der Folge der Bindung der Erben an die steuerlichen Buchwerte des Erblassers. Die Gesamtrechtsnachfolge des oder der Erben bewirkt, dass der Erbfall grundsätzlich keine Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe durch den Erblasser (mit entsprechenden einkommensteuerlichen Folgen) darstellt. Vielmehr hat der Erbe zu entscheiden, ob er den Betrieb fortführt oder aufgibt bzw. veräußert.

Der Betrieb endet auf jeden Fall immer erst durch ein Verhalten des Erben; dementsprechend entsteht ein einkommesteuerpflichtiger Veräußerungs- oder Aufgabegewinn auch erst in der Person des Erben.

Im Bereich des Privatvermögens findet die Gesamtrechtsnachfolge insbesondere in der Bindung der Erben an die AfA-Bemessungsgrundlagen (§ 11d EStDV) und an die Anschaffungskosten des Erblassers (§§ 17, 23 EStG) ihren Ausruck.


Obwohl der Erbe in die einkommensteuerlichen Fußstapfen des Erblassers eintritt, kann der Erbfall gravierende einkommensteuerliche Folgen auslösen.


Beispiel 1: Wurde das Einzelunternehmen des Erblassers auf einem Grundstück geführt, das er von seiner Ehefrau gemietet hatte und wird die Ehefrau nach dem Tode des Einzelunternehmers Erbin oder Miterbin, erlangt das bisher steuerlich im Privatvermögen geführte Grundstück nunmehr Betriebsvermögens-Eigenschaft.


Beispiel 2: Die Betriebsvermögens-Eigenschaft eines betrieblich genutzten Grundstücks entfällt, wenn das Betriebsgrundstück auf einen Miterben oder Vermächtnisnehmer übergeht, der nicht zugleich auch an dem im Nachlass liegenden Einzelunternehmen beteiligt ist.


Beispiel 3: Risiko einer unfreiwilligen Beendigung einer Betriebsaufspaltung, wenn durch den Erbfall die sachliche oder personelle Verflechtung beseitigt wird


Beispiel 4: Unfreiwillige Entnahme von Sonderbetriebsvermögen, wenn dieses einem Nichtgesellschafter zufällt.


Beipiel 5: Begründung von maßgeblichen Beteiligungen im Sinne des § 17 EStG durch den Erbfall


Praxistipp: Durch testamentarische und vertragliche Regelungen sollte einerseits eine steuerliche Verhaftung von Privatvermögen und andererseits eine Entnahme von Betriebsvermögen vermieden werden.

2. Verlustabzug

Liegt in der Person des Erblassers ein gem. § 10d EStG abziehbarer Verlust vor, so kann dieser von dem Erben abgezogen werden, soweit der Erblasser selbst diesen Verlust noch hätte geltend  machen können und der Erbe den Verlust des Erblassers auch tatsächlich trägt. Eine tatsachliche wirtschaftliche Belastung ist nach Ansicht der Rechtsprechung dann nicht gegeben, wenn ein Erbe für Nachlassverbindlichkeiten nicht oder nur beschränkt haftet.

Miterben können den Verlust des Erblassers nach dem Verhältnis der Erbanteile abziehen, und zwar unabhängig davon, ob die Einkuftsquelle, aus der die Verluste stammen von allen oder einzelnen Erben fortgeführt werden.

Gewerbesteuerliche Verluste gehen nicht auf die Erben über.

3. Laufende Einkünfte

Dem Erblasser sind die bis zu seinem Tod bezogenen Einkünfte zuzurechnen. Am Todestag noch nicht realisierte (latente) Einkünfte sind den Erben zuzurechnen. Nachträgliche Einkünfte gem. § 24 Nr. 2 EStG fließen dem Erben als Gesamtrechtsnachfolger als eigene Einkünfte zu. Die laufenden Einkünfte sind den einzelnen Miterben (als Mitunternehmer) nach dem allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel zuzurechnen, der sich bei den Miterben grundsätzlich nach ihren Erbteilen bestimmt. Die Zurechenung der laufenden Einkanfte an die Miterben endet, soweit sich die Miterben hinsichtlich des Erbes auseinandersetzen.

Die Finanzverwaltung lässt aus Billigkeitsgründen die Rückbeziehung der Erbauseinandersetzung insoweit zu, als bei der Auseinandersetzungsvereinbarung eine rückwirkende Zurechnung laufender Einkünfte auf den Zeitpunkt des Erbfalls für sechs Monate anerkannt wird. Nach dem BFH ist im Rahmen einer Teilungsanordnung ein Rückwirkung von zwei Jahren zulässig. Erfolgt die Auseinandersetzung auf Grund eines Vergleichs erst nach 44 Monaten kann die steuerliche Rückwirkung ebenfalls anerkannt werden.

4. Erbauseinandersetzung

Erbfall und Erbauseinandersetzung bilden (entgegen früherer Rechtsprechung) keine rechtliche Einheit, sondern sind zivil- wie steuerrechtlich zwei getrennte Vorgänge. Mit dem Erbfall werden zunächst alle Miterben bei Vererbung eines Betriebes Mitunternehmer. Die Folgen der Auseinandersetzung der Erbengemeinschaft sind wie in anderen Fällen der Auseinandersetzung von Gemeinschaftsvermögen an Hand der Besteuerungstatbestände zu ermitteln. Alle Einkünfte ab dem Erbfall einschließlich einer Betriebsaufgabe sind den Erben zuzurechnen. In vielen Fällen richtet sich die Erbteilung nach Realteilungsgrundsätzen. Entgeltlichkeit ist danach nur gegeben, soweit Ausgleichszahlungen gezahlt werden. Erfolgt eine Realteilung des Nachlasses ohne Ausgleichszahlungen, nimmt die Rechtsprechung Unentgeltlichkeit für die Erbauseinandersetzung an.

Beachte: Die Rückwirkung betrifft nur die laufenden Einkünfte !

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